- Zmiany w podatku od czynności cywilnoprawnych
- Sprzedaż centrum handlowego stanowi zbycie przedsiębiorstwa bez VAT – wyrok NSA
- Moment rozpoczęcia liczenia okresu 2 lat posiadania udziałów w celu skorzystania ze zwolnienia dochodu z tytułu zbycia udziałów spółki zależnej, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.
- Limitowanie kosztów finansowania dłużnego przed 2022 r. można było stosować łącznie – wyrok NSA
- Klauzula o unikaniu opodatkowania (GAAR) może mieć zastosowanie także do czynności, które miały miejsce przed jej wejściem w życie – wyroki NSA
- Czy wiedziałeś? Wartość początkowa środka trwałego finansowanego kredytem w walucie obcej na dzień oddania do użytkowania
1. Zmiany w podatku od czynności cywilnoprawnych
Dnia 31 sierpnia 2023 r. weszła w życie ważna zmiana w podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC). Nabywcy pierwszego mieszkania lub domu na rynku wtórnym nie będą musieli płacić PCC. Drugą ważną zmianą dotyczącą PCC, ale wchodzącą w życie dopiero od 1 stycznia 2024 r., jest to, że w przypadku zakupu więcej niż 5 mieszkań zlokalizowanych na jednej nieruchomości – od 6 i kolejnego lokalu – będzie obowiązywało podwójne opodatkowanie, zarówno VAT, jak i wg. stawki 6% PCC. Warto więc już teraz przeanalizować planowane inwestycje.
Zgodnie z nowelizacją ustawy o PCC zakup pierwszego mieszkania lub domu z rynku wtórnego będzie zwolniony z podatku. Bez PCC będzie można nabyć zarówno prawo własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, jak i prawo własności budynku mieszkalnego jednorodzinnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, dotyczące lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego.
Aby jednak skorzystać z tego przywileju, nabywca, będący osobą fizyczną, nie będzie mógł być wcześniej właścicielem nieruchomości. Wyjątek ma dotyczyć osób, które odziedziczyły wcześniej maksymalnie połowę nieruchomości (mieszkania lub domu).
Z drugiej strony w niektórych przypadkach przy hurtowym zakupie mieszkań będzie trzeba zapłacić obie daniny – zarówno VAT, jak i PCC – w wysokości 6% wartości.
Dziać się tak będzie w przypadku, gdy osoba fizyczna lub np. spółka, kupi w jednej inwestycji ponad pięć mieszkań, a sprzedaż ta będzie opodatkowana VAT. W takich przypadkach szóste i kolejne mieszkanie podlegałoby podwójnemu opodatkowaniu 6% PCC. Ważnym aspektem nowych przepisów przy masowym zakupie mieszkań ma być to, czy mieszkania będą częścią jednej inwestycji – czy są częścią bloku mieszkalnego zbudowanego na tym samym gruncie, czy też bloku mieszkalnego zbudowanego w innych lokalizacjach.
Jeśli więcej niż sześć mieszkań zostanie nabytych w różnych lokalizacjach w całym kraju lub nawet w tym samym mieście, będą one w dalszym ciągu zwolnione z podwójnego opodatkowania PCC i potencjalnie VAT, co stanowi zaledwie jeden z możliwych sposobów uniknięcia opisanego obciążenia podatkowego.
2. Sprzedaż centrum handlowego stanowi zbycie przedsiębiorstwa bez VAT – wyrok NSA
Dnia 28 lipca 2023 r. NSA wydał wyrok (sygn. akt I FSK 892/18) dotyczący klasyfikacji transakcji zbycia nieruchomości komercyjnej – galerii handlowej. Sąd stwierdził, że transakcja ta stanowi zbycie przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części), która nie jest opodatkowana podatkiem VAT. W takim przypadku dojdzie do opodatkowania PCC po stronie nabywcy.
Przedmiotowa transakcja miała miejsce w 2016 r. i według podatnika stanowiła sprzedaż aktywa opodatkowaną VAT, co miało zapewnić prawo do odliczenia VAT przez nabywcę. Wraz z nieruchomością przeniesiono w szczególności umowy najmu i gwarancje budowlane. Z kolei nie doszło do przeniesienia umów o zarządzanie nieruchomością, ubezpieczenia, dostaw oraz umów rachunków bankowych.
Jednakże w ramach postępowania kontrolnego organ podatkowy zakwestionował takie podejście (prawo do odliczenia VAT i wynikający z niego obowiązek opodatkowania), uznając transakcję za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Sprawa zakończyła się przed NSA, który podczas rozpoznawania sprawy, zwrócił się do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z pytaniem prejudycjalnym dotyczącym kwestii braku wyraźnego wskazania w polskich przepisach związku pomiędzy ZCP a następstwem prawnym nabywcy oraz możliwości zbycia przedsiębiorstwa w sytuacji, gdy przedmiotem transakcji nie są wszystkie składniki majątkowe istotne dla prowadzonej działalności gospodarczej.
TSUE w wyroku C-729/21 potwierdził że polska ustawa o VAT jest zgodna z zasadami Dyrektywy VAT. Kluczowymi kwestiami dla opodatkowania VAT transakcji sprzedaży nieruchomości są: zamiar nabywcy kontynuowania prowadzenia działalności gospodarczej zbywcy oraz przeniesienie na nabywcę składników materialnych i niematerialnych, które umożliwiają kontynuowanie działalności gospodarczej zbywcy (nawet jeśli nie są to składniki majątku związane z przenoszonymi aktywami). Natomiast w gestii NSA TSUE pozostawił ocenę, czy sprzedaż centrum handlowego w omawianej sprawie może zostać zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa.
NSA w ślad za organem podatkowym uznał, że sprzedaż centrum handlowego stanowiła zbycie przedsiębiorstwa. W uzasadnieniu wskazał, że kluczowym argumentem w zakresie klasyfikacji sprzedaży nieruchomości komercyjnej jest to, czy przenoszone w ramach transakcji składniki majątkowe umożliwiały nabywcy prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.
Rozstrzygnięcie to może mieć istotny wpływ na ocenę podobnych transakcji przez organy podatkowe, dlatego też w przypadku podobnych, planowanych przedsięwzięć, należałoby zwrócić się do organu podatkowego z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w konkretnej sprawie.
3. Moment rozpoczęcia liczenia okresu 2 lat posiadania udziałów w celu skorzystania ze zwolnienia dochodu z tytułu zbycia udziałów spółki zależnej, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.
Okres „co najmniej 2 lat”, o którym mowa w art. 24m ust. 2 ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 r. (tj. również mający wpływ na 2023 r., wskazany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) obejmuje także nieprzerwany okres, który swój początek miał przed tym dniem, a zatem początek biegu 2-letniego, nieprzerwanego okresu spełnia warunki określone w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 ustawy o CIT, które mogły nastąpić przed tą datą.
Takie stanowisko przedstawił Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 4 sierpnia 2023 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.256.2023.2.SP/IN. Z wnioskiem wystąpiła polska spółka kapitałowa będąca spółką holdingową, posiadającą udziały i akcje w kilku spółkach kapitałowych.
Wnioskodawca wskazał, że planuje dokonanie odpłatnego zbycia części udziałów w spółce zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego i w związku z tym powstała wątpliwość, czy do okresu co najmniej 2 lat posiadania udziałów (art. 24m ust. 2 ustawy o CIT), wlicza się posiadanie przez Spółkę udziałów spółki zależnej, liczone od momentu nabycia tych udziałów w 2016 r. Czy też okres ten należy liczyć od daty wejścia w życie przepisów o opodatkowaniu spółek holdingowych, tj. od 1 stycznia 2022 r.
Dyrektor KIS jednoznacznie wyraził swoje stanowisko, że jeżeli realizacja transakcji zbycia udziałów będzie miała miejsce po dniu 1 stycznia 2023 r., a zbycie udziałów będzie dotyczyło spółki zależnej, która posiada udziały nieprzerwanie przez okres dłuższy niż dwa lata, w przypadku dokonania przez spółkę tej transakcji, dochód uzyskany z transakcji zbycia udziałów podlega zwolnieniu, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.
Warunkiem jest, aby w momencie planowanej transakcji spółka spełniała warunek posiadania statusu spółki holdingowej nieprzerwanie przez okres 2 lat, a także by złożyła do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia na co najmniej 5 dni przed planowanym zbyciem udziałów.
4. Limitowanie kosztów finansowania dłużnego przed 2022 r. można było stosować łącznie – wyrok NSA
W wyroku z dnia 9 sierpnia 2023 r., sygn. akt II FSK 212/21 NSA jednoznacznie stwierdził, że przed zmianą przepisów dotyczących limitowania kosztów finansowania dłużnego (tj. od 1 stycznia 2018 r. do 1 stycznia 2022 r.) limit ten miał zastosowanie dopiero do kosztów finansowania dłużnego stanowiących nadwyżkę ponad 3 mln PLN. Mirosław Siwiński – radca prawny i doradca podatkowy, partner w Advicero Nexia zastępował Spółkę w tym zwycięskim sporze z organami podatkowymi.
Stan faktyczny dotyczył polskiej spółki zajmującej się produkcją i sprzedażą energii elektrycznej w farmach wiatrowych, która korzystała przy tym z dłużnego finansowania zewnętrznego. Spółka chciała mieć możliwość odliczenia kosztów finansowania dłużnego (ponad przychody odsetkowe) od dochodu do kwoty 3mln PLN i 30% EBITDA przed opodatkowaniem (tj. zysku przed opodatkowaniem, odsetkami i amortyzacją) w danym roku podatkowym, w tym przypadku w roku 2019.
Organ podatkowy nie zgodził się z nią w tej kwestii. Stwierdził, że limit odliczenia wynosi 30% EBITDA albo 3 mln PLN – w zależności od tego, która z tych kwot jest wyższa – tak, jak ma to zastosowanie w obecnie obowiązującej regulacji (art. 15c ustawy o CIT).
Tę niekorzystną interpretację indywidualną uchylił najpierw WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 2620/19). Sąd orzekł, że jedynie nadwyżka ponad 3 mln PLN jest ograniczona do wysokości 30% wartości EBITDA.
Sąd uznał, że w art. 15c ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT, w ówczesnym brzmieniu, ustawodawca wprost wyłączył stosowanie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT do tej części nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, która nie przekracza 3 mln PLN. Wyrok WSA został utrzymany w II instancji. NSA w całości podzielił argumentację sądu I instancji. Zwrócił uwagę na prymat wykładni językowej przepisów znajdujących się w art. 15c ustawy o CIT. Odwołał się również do wykładni systemowej i funkcjonalnej art. 4 dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego.
Zgodnie z powyższym, warto przeanalizować również transakcje które wydarzyły się przed nowelizacją, a ich skutki mogą występować także teraz – po nowelizacji przedmiotowych przepisów ustawy o CIT – zapraszamy do kontaktu.
5. Klauzula o unikaniu opodatkowania (GAAR) może mieć zastosowanie także do czynności, które miały miejsce przed jej wejściem w życie – wyroki NSA
NSA w ostatnich wyrokach (sygn. akt III FSK 354/23, III FSK 489-495/23) orzekł, że klauzula o unikaniu opodatkowania może mieć zastosowanie do korzyści podatkowych powstałych w wyniku czynności, które miały miejsce przed wejściem w życie przepisów dotyczących GAAR (tj. 15 lipca 2016 r.).
Sprawa dotyczyła sporu związanego z wydarzeniem mającym miejsce w 2009 r., w związku z którym spółka (branża telekomunikacyjna) odnosiła korzyści w podatku od nieruchomości (PON). Chodziło o sfinalizowanie transakcji zbycia i leasingu zwrotnego infrastruktury telekomunikacyjnej z firmą zależną, w wyniku czego doszło do obniżenia podstawy opodatkowania.
Organy podatkowe, chcąc odzyskać zaległości z tytułu PON, wszczęły postępowania za lata 2016-2018, stosując przy tym klauzulę o unikaniu opodatkowania (w tym celu przekazały postępowania Szefowi KAS).
Szef KAS stwierdził, że transakcja z 2009 r. była pozorna i została dokonana wyłącznie w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, określił więc Spółce podatek w wysokości takiej, jaka miałaby zastosowanie, gdyby do przedmiotowej transakcji w ogóle nie doszło.
Z kolei WSA w Warszawie orzekł, że w przypadku Spółki celem transakcji z 2009 r. nie była wyłącznie korzyść podatkowa, nie zostały więc spełnione przesłanki do zastosowania klauzuli GAAR. NSA również potwierdził to stanowisko. Jednakże NSA przychylił się do stanowiska o możliwości kwestionowania korzyści podatkowych powstałych po wejściu w życie klauzuli, nawet jeśli wynikają one z czynności sprzed jej obowiązywania.
Z uwagi na argumentację, prezentowaną przez NSA, w przypadku podobnych transakcji (także tych zawartych w przeszłości, które mogłyby rodzić ryzyko użycia przez organy podatkowe klauzuli GAAR) – rekomendujemy przeanalizowanie przeszłych jak i planowanych/ trwających transakcji oraz zwrócenie się do organów podatkowych o indywidualne rozstrzygnięcia.
6. Czy wiedziałeś? Wartość początkowa środka trwałego finansowanego kredytem w walucie obcej na dzień oddania do użytkowania
Zakup lub wytworzenie środków trwałych bardzo często finansowane są kredytem bądź pożyczką denominowaną w walucie obcej. Powstałe w ten sposób zobowiązania, zgodnie z ustawą o rachunkowości podlegają wycenie na określone momenty w roku obrotowym.
Warto pamiętać, że wartość początkowa środka trwałego obejmuje również koszty finansowania, a więc te, związane z uzyskanym kredytem w walucie obcej, na które składają się koszty odsetek, koszty lub przychody z różnic kursowych, koszty prowizji i inne związane ze wspomnianym długiem.
Wycena wartości zobowiązania w walucie obcej na dzień bilansowy w sytuacji, gdy kredyt jest dedykowany wytworzeniu środka trwałego, odnoszona jest w ciężar wartości środka trwałego w budowie, a nie w koszty lub przychody. Podobnie z odwróceniem dokonanej wyceny w nowym roku obrotowym. Co należy zrobić jeśli w trakcie kolejnego roku nastąpiło oddanie środka trwałego do użytkowania?
Otóż należy ująć w wartości początkowej środka trwałego wycenę walutową oraz odsetkową zobowiązania finansującego przedsięwzięcie na dzień oddania środka trwałego do użytkowania, a więc ująć koszty odsetek oraz różnice kursowe z wyceny zobowiązania w ciężar środka trwałego w budowie. Następnie należy odwrócić dokonaną wycenę w okresie po oddaniu środka trwałego do użytkowania, ujmując ją w ciężar rachunku wyników. Kolejne wyceny i ich odwrócenie będą księgowane tym samym sposobem, a więc jako koszty lub przychody z różnic kursowych.
Podejście takie zapewnia kompleksową wycenę wartości początkowej środka trwałego oraz zapobiega niewspółmiernemu obciążeniu wyniku finansowego po oddaniu środka trwałego do użytkowania w efekcie dokonania kolejnej wyceny bilansowej.
Powyższe ma istotny wpływ na prawidłowe podejście, związane z metodologią prowadzenia ksiąg podatkowych spółek. Należy zatem zbadać, czy dotychczasowa procedura, dotycząca wyceny takich środków trwałych, jest należyta, bądź też zadbać, aby w przyszłości – po dokonaniu przedmiotowej inwestycji – prawidłowo ująć ją w księgach rachunkowych – zapraszamy do kontaktu z nami.