Ustawą z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (dalej: „u.f.r” lub „Ustawa”) do polskiego porządku prawnego wprowadzono nowe rozwiązanie prawne – fundację rodzinną. Ten nowy instrument ma ułatwić koncentrowanie kapitału budowanego od pokoleń w rodzinie. Obok utrzymania stabilizacji finansowej, fundacja ma zapewniać również pewną formę zabezpieczenia majątku.

Celem fundacji rodzinnej jest niewątpliwie gromadzenie mienia, zarządzanie nim w interesie beneficjentów oraz spełnianie świadczeń na rzecz beneficjentów. Poza tym, fundacja może oprócz gromadzenia kapitału – inwestować i pomnażać swój majątek. Ogólny cel, jaki przyświecać ma tworzeniu fundacji rodzinnej, to ochrona majątku rodzinnego dla następnych pokoleń.

Ustawa wprowadziła tzw. katalog „działalności dozwolonej”, która może być wykonywana przez fundację i jednocześnie może korzystać ze zwolnienia podmiotowego z podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”), jeśli nie przekracza tego zakresu. Wprowadzony katalog ma służyć eliminacji nadużyć stosowania tej koncepcji do prowadzenia działalności gospodarczej i ewentualnego obejścia prawa. Dlatego też ustawodawca wprowadził enumeratywnie listę działalności, które mogą być podejmowane przez fundacje rodzinne.

Katalog działalności dozwolonej

W ramach katalogu wskazanego w art. 5 ust. 1 u.f.r, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą tylko w zakresie:

• zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia,
• najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie,
• przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach,
• nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze,
• udzielania pożyczek:
  • spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,
  • spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,
  • beneficjentom;
• obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej,
• produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu,
• gospodarki leśnej.

Zwolnieniu będą podlegać zatem tylko te dochody osiągane z tytułu wskazanych w punktach powyżej, w tym m.in. co ważne dla niniejszego artykułu – z obrotu instrumentami pochodnymi, prawami o podobnym charakterze, czy z obrotu papierami wartościowymi.

Zauważyć należy, że w przedmiotowym katalogu nie wymieniono inwestycji w kryptowaluty, które również mogą służyć zarówno do lokowania, jak i do pomnażania majątku. Nie mieszczą się one też w sekcji papierów wartościowych, instrumentów pochodnych czy zagranicznych środkach płatniczych. Nie można nie wspomnieć tutaj o tym, że inwestycja w waluty wirtualne zyskuje coraz częściej na popularności jako jedna z form inwestycji. Czy zatem fundacje rodzinne mogą zdecydować się na obrót kryptowalutami w ramach swojej działalności? Jakie są tego skutki podatkowe?

Waluta wirtualna poza zakresem inwestycji fundacji rodzinnej?

W dniu 4 sierpnia 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną (nr 0114-KDIP2-1.4010.312.2023.1.KS), w której wskazał, że zgodnie z pojęciem waluty wirtualnej zdefiniowanej w ustawie o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, waluta wirtualna nie jest prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej, ani papierami wartościowymi i innymi dokumentami stanowiącymi środki płatnicze.

Ponadto jak wskazał dalej: „(…) waluta wirtualna jest pojęciem zdefiniowanym ustawowo (w ustawie o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu), gdyby zatem zamiarem ustawodawcy było włączenie obrotu walutą wirtualną, do zakresu dozwolonej działalności gospodarczej fundacji rodzinnej, w art. 5 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej powinny się znaleźć odpowiednie zapisy, co jednak nie ma miejsca. (…) waluta wirtualna nie stanowi zagranicznego środka płatniczego, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy o fundacji rodzinnej. Bez znaczenia pozostaje zatem analiza spełnienia warunku wynikającego z powołanego przepisu, dotyczącego dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej.”

Konsekwencją takiego podejścia zaprezentowanego przez organ podatkowy wskazuje jednoznacznie, że dochody fundacji rodzinnej uzyskane z tytułu obrotu kryptowalutami nie mogą korzystać z preferencyjnego podejścia, tj. zwolnienia z podatku CIT. Co zatem w przypadku, jeśli fundacja rodzinna zdecyduje się na taką inwestycję i kwalifikacja będzie wskazywała na bezpośredni obrót walutami wirtualnymi? Czy jest narażona na sankcje z tego tytułu?

Sankcyjna stawka – konsekwencje

W odpowiedzi na to pytanie, warto wskazać, iż zgodnie z art. 24r ust. 1 u.f.r., w zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 (czyli tzw. „działalność dozwoloną”), stawka podatku wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Oznacza to, że gdyby powszechnie uwzględnić stanowisko organu prezentowane w niniejszym artykule, to fundacja rodzinna decydując się na obrót kryptowalutami, nie mogłaby korzystać z preferencyjnego traktowania w obszarze podatku CIT i musiałaby zapłacić 25% sankcyjną stawkę od dochodu osiągniętego z tego tytułu.

Mimo zajęcia negatywnego stanowiska organu podatkowego w tej kwestii przez organ podatkowy, warto każdorazowo przeanalizować stan faktyczny na gruncie prawno-podatkowym. Bowiem może okazać się, że już pośrednia inwestycja będzie kwalifikowana do zakresu dozwolonej działalności. Choć celem fundacji jest m.in. pomnażanie majątku fundacji, to ustawodawca zdecydował się nie uwzględniać obrotu kryptowalut do zakresu działalności dozwolonej. Możliwym powodem tego stanowiska może okazać się ryzykowne podejście organów na tę formę inwestycji.

Zwrócić jednak należy przy tym uwagę, że inne formy inwestycji wskazane w katalogu rodzaju działalności dozwolonej niosą ze sobą porównywalne ryzyko do walut wirtualnych. Nic nie stoi jednak na przeszkodzie, aby fundacja zainwestowała w waluty wirtualne, jeśli zostaną one potem przekazane w tej samej formie odpowiednio do beneficjentów. Należy jednak każdorazowo zbadać stan faktyczny działań fundacji aby zagwarantować, że fundacja spełni zakładane wobec niej cele oraz będzie działać w sposób efektywny.