W wyroku z dnia 30 maja 2018 roku, sygn. I FSK 889/16, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) uznał, że jeżeli ściana budynku znajdującego się na sąsiedniej działce wkracza na teren gruntu będącego przedmiotem sprzedaży, to transakcja sprzedaży będzie podlegać VAT. Taki grunt nie może bowiem zostać uznany za teren niezabudowany w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.
Przypomnijmy, że stosownie do przepisów ustawy o VAT, zwalnia się z VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z:
- miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (mpzp), a w przypadku braku takiego planu,
- decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (wz).
W stanie faktycznym będącym przedmiotem sprawy gmina była właścicielem terenu, na który wchodziły ściany budynków z trzech sąsiednich nieruchomości. Gmina podzieliła teren na trzy działki i chciała je sprzedać właścicielom budynków.
W ocenie gminy taka sprzedaż powinna być zwolniona z VAT jako dostawa terenu niezabudowanego. Fakt, że na działki wkraczały zabudowania z sąsiednich działek, nie powinien wpływać na inną kwalifikację terenu.
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zajął odmienne stanowisko. Zgodził się co prawda, że celem sprzedaży jest dostawa samego gruntu (bez zabudowań). Jednak fakt, że na działce znajdują się ściany budynków wybudowanych na sąsiednich nieruchomościach powoduje, że teren jest zabudowany. W efekcie, transakcja powinna być opodatkowana VAT.
WSA we Wrocławiu przyznał rację gminie. Szef Krajowej Administracji Skarbowej złożył skargę kasacyjną od tego wyroku.
Naczelny Sąd Administracyjny stanął po stronie KAS wskazując, że w jego ocenie w przedmiotowej sprawie nie można mówić o dostawie terenu niezabudowanego. Sąd jednocześnie wskazał, że jest świadomy, iż istnieją wyroki innych składów NSA, których tezy były odmienne (patrz: wyrok NSA z 13 grudnia 2017 r., sygn. I FSK 17/16, wyrok NSA z 4 marca 2017 r., sygn. I FSK 740/14). Podkreślił jednak, że się z nimi nie zgadza. Stwierdził także, że w odniesieniu do tego zagadnienia nie można wykluczyć, że konieczne będzie wydanie uchwały poszerzonego składu NSA.
Przedmiotowe orzeczenie wzbudziło sporo dyskusji wśród doradców podatkowych i należy je uznać za mocno kontrowersyjne. Stanowi bowiem odejście od liberalnej linii interpretacyjnej prezentowanej wcześniej w orzecznictwie, przypisującej kluczowe znaczenie celowi gospodarczemu transakcji.
Nie da się zaprzeczyć, że spór w niniejszej sprawie ma związek z zagadnieniem zasad wykładni prawa podatkowego.
Interpretując przedmiotowe przepisy:
- literalnie – należy stwierdzić, że teren, na którym znajdują się elementy budynków
z sąsiedniej działki, jest zabudowany. Skoro na terenie znajdują się zabudowania, nie można przecież stwierdzić, że jest on obiektywnie niezabudowany (tj. że jest terenem bez zabudowań); - funkcjonalnie (celowościowo) – trzeba zauważyć, że ekonomicznym celem transakcji jest dostawa samego terenu. Fakt, że na grunt nachodzą zabudowania z sąsiedniej działki, nie powinien więc stanąć na drodze prawu do skorzystania ze zwolnienia z VAT.
W doktrynie prawa podatkowego istnieje zasada prymatu wykładni literalnej – co przemawiałoby za odmową skorzystania ze zwolnienia z VAT. Należy jednak pamiętać, że VAT jest podatkiem wspólnotowym, przy którego interpretacji trzeba mieć na względzie cel gospodarczy (ekonomiczny) danej transakcji (patrz np. wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r., w sprawie C-461/08, Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financiën). Skoro celem obu stron była dostawa terenu, a nie zabudowań – to zwolnienie nie powinno być w tej sytuacji kwestionowane.
Literalne interpretowanie tego przepisu może potencjalnie doprowadzić do absurdalnych rozstrzygnięć. Czy jeżeli dana osoba będzie właścicielem wielohektarowej działki, na której osoba trzecia bez jej zgody i wiedzy postawi altanę zajmującą 4 metry kwadratowe, to należy konsekwentnie stwierdzić, że cały teren jest zabudowany? Wydaje się, że pomimo pierwszeństwa wykładni literalnej przy interpretacji przepisów prawa podatkowego dopuszczalne powinno być odstąpienie od niej, jeżeli prowadziłaby do absurdalnych wniosków. Tym samym, w sytuacjach takich jak w niniejszej sprawie prawo do skorzystania ze zwolnienia z VAT nie powinno być kwestionowane.