W dniu 12 grudnia 2023 r. Trybunał Konstytucyjny (TK) wydał wyrok w sprawie o sygn. SK 110/20. TK badał zgodność z Konstytucją art. 70 § 6 pkt 2 oraz art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej, które regulują datę rozpoczęcia oraz datę zakończenia zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w sytuacji wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania, która następnie została uznana za nieważną.

Tło sprawy

Wobec skarżącej zostało wszczęte postępowanie podatkowe w sprawie CIT za 2006 r. Podatnik nie zgodził się z ustaleniami organu pierwszej i drugiej instancji i sprawa trafiła w końcu do WSA, a następnie do NSA. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za ten rok miał upłynąć 31 grudnia 2012 r.

Mimo to, w maju 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął nowe postępowanie podatkowe dotyczące rozliczeń za 2006 r., w wyniku tego określił spółce zobowiązanie podatkowe. Możliwość wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego ponownej decyzji określającej po upływie ustawowego terminu przedawnienia, związane było ze stwierdzeniem przez sądy administracyjne nieważności pierwotnej decyzji i zawieszeniem biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego w okresie rozpatrywania sprawy przez sądy. Dla lepszego zrozumienia stanu faktycznego, warto prześledzić kiedy miały miejsce poszczególne działania organów podatkowych i sądów administracyjnych.

• w maju 2009 r. zostało wszczęte postępowanie podatkowe, które zakończyło się w tym samym roku decyzją określającą zobowiązanie podatkowego. Spółka nie zgodziła się z decyzją i wniosła odwołanie;
• w styczniu 2010 r. organ drugiej instancji uchylił decyzję organu pierwszej instancji, przekazując sprawę do ponownego rozpoznania;
• w kwietniu 2010 r. organ pierwszej instancji, a następnie organ drugiej instancji wydali decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w CIT za 2006 r. Spółka wniosła zaskarżenie; 
• w listopadzie 2010 r. wojewódzki sąd administracyjny (WSA) wyrokiem oddalił skargę podatnika. Spółka złożyła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA);
• w kwietniu 2013 r. NSA uchylił wyrok WSA, przekazując sprawę do ponownego rozpoznania WSA i podzielając stanowisko Spółki, że decyzje obu instancji były rażącym naruszeniem prawa;
• w maju 2013 r. w ponownym wyroku WSA stwierdził nieważność decyzji organu pierwszej i drugiej instancji, umożliwiając organowi w maju 2014 r. ponowne wszczęcie postępowania podatkowego. Było to spowodowane treścią art. 70 § 6 pkt 2 oraz 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Organ uznał, że wniesienie skargi w lipcu 2010 r. spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W ocenie skarżącej, art. 70 § 6 pkt 2 oraz art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej pozwalające na zawieszenie biegu przedawnienia w związku ze złożeniem skargi do sądu administracyjnego, w sytuacji kiedy okaże się, że skarżona decyzja była od początku nieważna, są niezgodne z Konstytucją. 

Rozstrzygnięcie

Trybunał nie zgodził się z tym stwierdzeniem wskazując, że przepis art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie jest ograniczony żadnymi warunkami, a w szczególności jego zastosowanie nie jest uzależnione od wyników postępowania sądowo-administracyjnego. Sąd wskazał, że nawet najdalej idące rozstrzygnięcie stwierdzające nieważność zaskarżonego aktu, pozostaje bez wpływu na długość zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Jakkolwiek stwierdzenie nieważności decyzji wywołuje skutek z mocą wsteczną, to jest to wyłącznie w odniesieniu do zaskarżonej decyzji i aktów administracyjnych wydanych na jej podstawie. Skutek nieważności decyzji wymiarowej nie przenosi się w żaden sposób na ważność postępowania sądowo-administracyjnego.

Ponadto Trybunał jako argument za konstytucyjnością omawianej sytuacji wskazał, że brak tych regulacji skutkowałby brakiem możliwości wyegzekwowania spornej należności od podatnika, a z Konstytucji wynika obowiązek ponoszenia przez jednostki zobowiązań publiczno-prawnych. Wyeliminowanie zaskarżonych przepisów skutkowałoby stworzeniem stanu prawnego, który poszerzałby możliwość wygaśnięcia niespełnionego zobowiązania podatkowego, co należy postrzegać jako wyjątkowy sposób wygaśnięcia zaległości podatkowych.