Sytuacja, w której spółka wynajmuje od wspólnika nieruchomość jest praktyką stosowaną na rynku. Taka transakcja może jednak być obarczona ryzykiem zapłaty estońskiego CIT w związku z uznaniem jej za ukryty zysk. Ocena, czy transakcja wynajmu nieruchomości stanowi ukryty zysk, powinna dotyczyć ustalenia dwóch kwestii:
- Czy cena transakcji została ustalona na poziomie rynkowym?
- Czy spółka rozpoczynając działalność została przez jej wspólników wyposażona w odpowiednie aktywa?
Zasada ceny rynkowej
Ryzyko potraktowania najmu nieruchomości od podmiotu powiązanego za ukryty zysk wynika wprost z art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, który w katalogu otwartym wskazuje przykładowe świadczenia uznawane za ukryte zyski, w tym również wskazuje nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ustawy o CIT ponad ustaloną cenę tej transakcji. Zgodnie z art. 11c ustawy o CIT podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.
Przykładowo, jeżeli wspólnik wynajmuje spółce powierzchnię biurową za miesięczny czynsz wynoszący 10.000 PLN, a podobną nieruchomość w podobnej lokalizacji, standardzie oraz metrażu można wynająć od podmiotu niepowiązanego ze spółką za miesięczny czynsz wynoszący 3.000 PLN; kwota 7.000 PLN może zostać uznana za nadwyżkę ponad cenę rynkową i w konsekwencji za ukryty zysk, od którego należy odprowadzić podatek.
Obowiązek wyposażenia spółki w niezbędne aktywa
Oprócz analizy ceny rynkowej, równie istotne jest zbadanie czy w przypadku braku istnienia powiązań pomiędzy stronami, taka transakcja również doszłaby do skutku. Innymi słowy czy wspólnik „na starcie” wyposażył spółkę w niezbędne aktywa do prowadzenia działalności gospodarczej.
Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2023 roku (nr 0111-KDIB1-2.4010.271.2023.2.EJ), wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wskazał, iż planuje przekształcić prowadzoną jednoosobową działalność gospodarczą (dalej: JDG) w sp. z o.o. Główny profil prowadzonej działalności spółki nie zmieniłby się w porównaniu do aktualnego profilu JDG, polegającego na świadczeniu usług transportowych. Przed wskazanym przekształceniem, podatnik planuje wycofać z JDG nieruchomość, która jest wykorzystywana do świadczenia wymienionych wyżej usług. Na nieruchomości znajduje się m.in. plac najazdowy oraz budynki handlowo-usługowe. Następnie, po utworzeniu sp. z o.o., nowoutworzony podmiot wynająłby od podatnika omawianą nieruchomość na warunkach rynkowych. Podatnik wskazał również, że spółka zostanie wyposażona w kapitał zakładowy oraz zostanie jej zapewnione finansowanie m.in. poprzez dostęp do linii kredytowej w banku.
Pomimo zastosowania zasady ceny rynkowej, zdaniem organu w przedstawionym stanie faktycznym powstanie obowiązek zapłaty ryczałtu. W uzasadnieniu fiskus wskazał, że gdyby podatnik nie wycofał wcześniej z działalności gospodarczej nieruchomości przed przekształceniem, nie uzyskiwałby wynagrodzenia za wynajem tych składników majątku. Zdaniem dyrektora KIS, racjonalnie działający podatnik dąży do wyposażenia spółki w niezbędne składniki do prowadzenia działalności, a nie generuje dodatkowe koszty m.in. poprzez wynajem nieruchomości.
Aczkolwiek, obowiązku wyposażenia spółki we wszelkie niezbędne składniki nie można odczytywać jako obowiązku wniesienia do niej wszystkiego co może się jej przydać z majątku prywatnego.
W interpretacji indywidualnej z dnia 21 marca 2021 roku (nr 0111-KDIB1-2.4010.63.2023.2.AK) wnioskodawca wskazał, że od momentu rozpoczęcia działalności wynajmuje na warunkach rynkowych przestrzeń magazynową oraz biurową od podmiotu powiązanego, którym jest żona komplementariusza spółki. Wnioskodawca wskazał, że wspólnik na początku działalności wniósł odpowiednio wysoki kapitał zakładowy pozwalający na zakup niezbędnych towarów i aktywów do rozpoczęcia prowadzenia działalności. Dodatkowo wnioskodawca podkreślił, że zakup nieruchomości mógłby się odbyć jedynie w drodze zaciągnięcia kredytu, co wiązałoby się z ryzykiem. Organ uznał, iż w takiej sytuacji nie doszło do powstania ukrytego zysku, ponieważ najem lokalu wynika z faktycznych potrzeb biznesowych spółki, których zaspokojenie w innym sposób wiązało się z ryzykiem, którego wspólnicy chcieli uniknąć na początku prowadzonej działalności.
Stanowisko sądów
W temacie obowiązku wyposażenia spółki wypowiedziały się również sądy administracyjne. Na przykład w wyroku WSA z dnia 21 lutego 2023 roku, sygn. I SA/Łd 753/22, w stanie faktycznym, gdzie Spółka planuje wydzierżawić od swojego jedynego akcjonariusza środki materialne i niematerialne w postaci drukarek, komputerów aparatów oraz marki i domeny internetowej, zdaniem sądu bez wątpienia powstanie ukryty zysk. Powodem takiego rozstrzygnięcia jest brak wyposażenia spółki w niezbędne aktywa. Zdaniem WSA, taka transakcja stanowi dokapitalizowanie podmiotu, przez co należy uznać, że opisana dzierżawa będzie stanowić ukryty zysk.
Natomiast w wyroku WSA z dnia 17 października 2023 roku, sygn. I SA/Łd 513/23, sąd wskazał, że nie powstanie ukryty zysk w sytuacji, w której nowo założona spółka z o.o. świadcząca usługi hotelarskie będzie wynajmować nieruchomości od swojego jedynego wspólnika na zasadach rynkowych. W uzasadnieniu wskazał, że celem działania podatnika poprzez założenie sp. z o.o. jest ograniczenie ryzyka prowadzenia działalności gospodarczej, a spółka będzie prowadzić działalność również w innych obszarach. W związku powyższym, stanowisko fiskusa, zgodnie z którym wynajem nieruchomości nie jest racjonalnym zachowaniem, ponieważ takie działanie generuje dodatkowe koszty po stronie spółki, których zdaniem organu można by uniknąć poprzez wniesienie opisywanych aktywów do majątku spółki, należało uznać za nieprawidłowe.
Podsumowanie
Wynajem nieruchomości przez spółkę opodatkowaną estońskim CIT od podmiotu powiązanego może rodzić ryzyko powstania obowiązku zapłaty ryczałtu. Aby się przed nim zabezpieczyć, przede wszystkim należy wyposażyć spółkę rozpoczynającą działalność w aktywa niezbędne jej do prowadzenia działalności oraz ustalić cenę transakcji na poziomie rynkowym. Ponadto warto pamiętać, że transakcja najmu nieruchomości od podmiotu powiązanego powinna być racjonalna i wynikać z potrzeb biznesowych spółki. W związku z licznymi wątpliwościami w powyższym zakresie, warto zabezpieczyć spółkę poprzez uzyskanie pozytywnej interpretacji podatkowej. Eksperci Nexia Advicero chętnie udzielą wsparcia w powyższym zakresie. Zapraszamy do kontaktu.