- VAT od rekompensaty za wstrzymanie lub ograniczenie produkcji energii elektrycznej
- Klasyfikacja dostawy i montażu magazynu energii
- Czy koszty dzierżawy gruntu pod farmę fotowoltaiczną stanowią KUP?
- Rozliczenie gwarancji pochodzenia w kosztach poprzedniego roku podatkowego
- Farma fotowoltaiczna zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa?
- Opłata przyłączeniowa – w KUP na zasadach ogólnych czy proporcjonalnie jako koszt wytworzenia środka trwałego
- Biogazownie w CIT – wątpliwości interpretacyjne
1. VAT od rekompensaty za wstrzymanie lub ograniczenie produkcji energii elektrycznej
Rekompensata finansowa dla producentów energii elektrycznej z OZE za przymusowe wstrzymanie lub ograniczenie produkcji podlega opodatkowaniu VAT. Wątpliwości podatników wzbudzał również ewentualny moment powstania obowiązku podatkowego i podstawa opodatkowania.
Kwestie te rozstrzygnął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 15 października 2024 r., znak: 0111-KDIB3-1.4012.414.2024.1.IK. Aby otrzymać rekompensatę producent musi złożyć odpowiedni wniosek do zaakceptowania przez Operatora. Rekompensata wypłacana jest na podstawie Informacji Rozliczeniowej. Wcześniej producent nie ma pewności co do przyznania rekompensaty ani jej ewentualnej wysokości. Dlatego też organ potwierdził, że obowiązek podatkowy w jej zakresie powstaje w dacie otrzymania przez producenta Informacji Rozliczeniowej. Z kolei podstawą opodatkowania VAT jest faktyczna wartość przyznanej mu rekompensaty.
Nie ma zatem związku pomiędzy niewyprodukowaną energią a wysokością rekompensaty. Produkcja energii i wstrzymanie produkcji to świadczenia, które nie mogą występować jednocześnie i mają różne cele. Zatem rekompensata jako wynagrodzenie za odrębną usługę powinno podlegać stawce VAT niezależnej od tej na sprzedaż energii elektrycznej. Nie są to bowiem świadczenia wymienne czy zależne.
2. Klasyfikacja dostawy i montażu magazynu energii
W wydanej wiążącej informacji stawkowej organ rozstrzygnął kwestie klasyfikacji świadczenia kompleksowej usługi dostawy i montażu magazynu energii zarówno pod kątem PKWiU, jak i opodatkowania VAT.
Na wniosek podatnika Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) dokonał klasyfikacji kompleksowej usługi dostawy i montażu magazynu energii, który będzie połączony z zespołem instalacji odnawialnego źródła energii. Podatnik argumentował, że ze względu na złożoność procesu montażu sama sprzedaż magazynu energii nie spełniałaby swojego przeznaczenia. Niemożliwe jest bowiem bezpieczne zamontowanie go przez osobę bez specjalistycznej wiedzy i umiejętności oraz narzędzi. To z kolei uniemożliwiałoby korzystanie z magazynu energii i pozbawiało sensu jego zakup. Rozdzielenie tych świadczeń byłoby sztuczne, ponieważ spełniają jednolity cel gospodarczy. Jest to zatem jedno świadczenie kompleksowe, w którym elementem dominującym jest usługa montażu. To ona w największym stopniu wpływa na możliwość korzystania z towaru. Dlatego też zgodnie z Wiążącą Informacją Stawkową znak: 0111-KDSB1-1.440.170.2024.4.PK z dnia 29 lipca 2024 r. właściwy dla takich świadczeń jest kod PKWiU 33 USŁUGI NAPRAWY, KONSERWACJI I INSTALOWANIA MASZYN I URZĄDZEŃ.
W kwestii VAT podatnik stał na stanowisku, że zastosowanie powinna mieć stawka obniżona 8% stosowana do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT. Dyrektor KIS nie zgodził się jednak z taką klasyfikacją ze względu na niewystarczające wykazanie klasyfikacji budynku, w którym wykonywane miało być świadczenie. W ocenie organu dokumentów potwierdzających ją nie może zastąpić oświadczenie podatnika. Zatem w tym przypadku stawką właściwą jest stawka VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
3. Czy koszty dzierżawy gruntu pod farmę fotowoltaiczną stanowią KUP?
Wbrew stanowisku podatnika, który chciał rozliczać je na bieżąco w KUP, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał na termin graniczny takiej klasyfikacji w interpretacji indywidualnej z 18 października 2024 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.427.2024.1.JG. Przyznał, że mogą to być koszty klasyfikowane jako KUP w momencie poniesienia, jednak dopiero po oddaniu farmy fotowoltaicznej do użytkowania – wówczas będzie miał zastosowanie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.
Przed oddaniem środka trwałego do użytkowania poniesienie kosztów dzierżawy jest konieczne, by w ogóle możliwa była budowa farmy fotowoltaicznej na danym gruncie. W związku z tym koszty na nią poniesione związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji. Co za tym idzie na podstawie art. 16g ust. 4 ustawy o CIT stanowią one koszt wytworzenia środka trwałego i zwiększają jego wartość początkową. Ta z kolei jest podstawą do dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów.
Zatem klasyfikacja kosztu dzierżawy gruntu pod farmę fotowoltaiczną zależna jest od momentu oddania tego środka trwałego do użytkowania. Do chwili oddania do użytku wchodzi w skład jego wartości początkowej, na podstawie której odliczane są odpisy amortyzacyjne. Z kolei począwszy od tej daty koszt dzierżawy zaliczany jest do KUP w momencie poniesienia.
4. Rozliczenie gwarancji pochodzenia w kosztach poprzedniego roku podatkowego
Przy spełnieniu pewnych warunków możliwe jest rozliczenie zakupu gwarancji pochodzenia jako kosztu poniesionego w uprzednim roku podatkowym.
Zakup, posiadanie i umarzanie gwarancji pochodzenia (dalej: „GP”) jest istotnym elementem funkcjonowania wytwórców zielonej energii. Dokument ten potwierdza, że dana ilość energii elektrycznej wprowadzona do sieci została wytworzona w instalacji odnawialnych źródeł energii. Pozwala to na ustalenie korzystniejszych warunków sprzedaży takiej energii i jest wymagane przez przepisy ustawy Prawo energetyczne, zatem bezdyskusyjnie jest kosztem uzyskania przychodu. Proces zakupu GP może być jednak czasochłonny – Prezes Urzędu Regulacji Energetyki może je wydać do 30 dni od dnia wytworzenia energii elektrycznej objętej wnioskiem. W przedmiotowej sprawie kwestią niepewną było rozliczenie zakupu na przełomie roku podatkowego – gdy GP została wydana w styczniu, ale na podstawie wniosku obejmującego energię sprzedaną w grudniu. Z jednej strony zapłata następuje już w następnym roku, jednak energia została realnie wytworzona w zakończonym roku.
W interpretacji indywidualnej z 29 września 2024 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.390.2024.1.KW Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozstrzygnął tę kwestię zgodnie ze stanowiskiem wskazanym przez podatnika. Wziął przy tym pod uwagę argumentację wnioskodawcy, który wskazywał że zakupu GP dokonano co prawda w nowym roku, ale przed formalnym zamknięciem ksiąg za poprzedni rok oraz sporządzeniem rocznej deklaracji CIT. Wydatek ten umożliwił osiągnięcie przychodu ze sprzedaży energii elektrycznej w poprzednim roku podatkowym i tym samym jest z nim ściśle powiązany. Ze względu na to powiązanie i dochowanie terminu poniesienia KUP przed złożeniem sprawozdania finansowego organ podatkowy potwierdził, że powinien on zostać rozliczony w uprzednim roku podatkowym.
5. Farma fotowoltaiczna zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa?
Klasyfikacja farmy fotowoltaicznej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest istotna pod wieloma aspektami podatkowymi. Nie jest jednak jednoznaczna i każdorazowo zależy od danego stanu faktycznego.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) wypowiedział się na ten temat między innymi w interpretacjach z dnia 27 sierpnia 2024 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.426.2024.2.EW oraz z dnia 7 listopada 2024 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.486.2024.4.AW.
W pierwszej z nich farma fotowoltaiczna stanowiła dla wytwórcy jedynie środek trwały w budowie. Nie planował wykorzystywać jej do własnej działalności gospodarczej, tylko sprzedać po zakończeniu budowy. Nie posiadała zatem środków ani zasobów ludzkich, które umożliwiałyby jej niezależne funkcjonowanie, nie była również wyodrębniona pod względem finansowym. Dlatego też organ uznał, iż w takiej sytuacji nie była ona zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), a w związku z jej sprzedażą podatnikowi – nabywcy – przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Druga interpretacja dotyczyła wpływu wydzielenia farmy fotowoltaicznej z jednego przedsiębiorstwa do nowego na możliwość stosowania przez nie ryczałtu od dochodów spółek (tzw. „Estoński CIT”). Podatnik starał się wykazać, że farma będąca przedmiotem wydzielenia jest ZCP-em, ponieważ nowo powstała spółka nie musiałaby dokonywać dodatkowych nakładów, by móc z niej korzystać zgodnie z przeznaczeniem. Dyrektor KIS zastosował jednak wykładnię korzystną dla podatników, uznając, że dla oceny możliwości dalszego korzystania z tej preferencji nie ma znaczenia, czy wydzielany ze spółki zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Istotne jest tylko to, czy oba podmioty (spółka dzielona i ta, do której przenoszone są wydzielone składniki) są objęte ryczałtem od dochodów spółek.
Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 18 października 2024 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.378.2024.2.JSU Dyrektor KIS rozstrzygnął kwestię uznania za ZCP wydzielanego z przedsiębiorstwa Działu Magazynów Energii. Pomimo obszernej argumentacji wnioskodawcy Dyrektor KIS zauważył, że w momencie podziału dział ten będzie jeszcze w trakcie budowy. Dopiero jej dokończenie pozwoli na jego niezależne funkcjonowanie. Zatem dla uznania danego działu przedsiębiorstwa za ZCP ma znaczenie również jego stan w momencie dokonania czynności z nimi związanej.
6. Opłata przyłączeniowa – w KUP na zasadach ogólnych czy proporcjonalnie jako koszt wytworzenia środka trwałego
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) rozwiał wątpliwości co do sposobu rozliczania opłaty za przyłączenie instalacji elektrycznej (takiej jak farma fotowoltaiczna czy wiatrowa) do sieci.
Kosztem, którego klasyfikacja podatkowa może być problematyczna, jest opłata za przyłączenie farmy OZE do sieci energetycznej. Jest ona ściśle powiązana z działalnością gospodarczą, której przedmiotem jest sprzedaż energii z przyłączanej instalacji. Jednak w ocenie Dyrektora KIS zawartej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia 2024 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.332.2024.1.SH nie spełnia ona warunków zaliczenia do kosztów wytworzenia środka trwałego. Zdaniem organu, opłata przyłączeniowa co prawda pozwala na funkcjonowanie farmy w obrocie zgodnie z przeznaczeniem, ale nie przyczynia się do jej powstania. Nie jest zatem związana bezpośrednio z procesem budowy i nie wpływa na jego wartość początkową. Natomiast wydatek ten pozostaje powiązany z przychodami ze sprzedaży energii elektrycznej. Ze względu na to opłata poniesiona za przyłączenie energetyczne powinna zostać zaliczona do KUP na zasadach ogólnych zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT.
7. Biogazownie w CIT – wątpliwości interpretacyjne
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) potwierdził stosowanie 10% stawki amortyzacyjnej w przypadku biogazowni. Przyznał też możliwość uznania dochodu ze sprzedaży energii z biogazowni za dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli wyprodukowana została zgodnie z technologią, która jest przedmiotem zgłoszenia patentowego.
Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane jako pokłosie wniosków złożonych przez podatników prowadzących działalność związaną z biogazowniami. W interpretacji z dnia 11 czerwca 2024 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.222.2024.1.BS Dyrektor KIS nie zakwestionował stanowiska podatnika, że biogazownia powinna być zaklasyfikowana na gruncie Rozporządzenia KŚT w grupie 2 podgrupie 21 rodzaju 211 „przewody sieci technologicznych wewnątrzzakładowych”. Biorąc to pod uwagę, potwierdził słuszność zastosowania wobec biogazowni amortyzacji, dla celów podatku CIT, według stawki w wysokości 10% w skali rocznej.
Z kolei interpretacja z dnia 4 listopada 2024 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.555.2020.11.JKU dotyczyła między innymi możliwości skorzystania z preferencji IP Box przy sprzedaży energii z biogazowni. Odnosiło się to jednak wyłącznie do dochodu z samego kwalifikowanego IP, czyli różnicy wynikającej z wyższych przychodów lub niższych kosztów w związku ze stosowaniem technologii objętej patentem. Organ uznał stanowisko wnioskodawcy dopiero w ramach wykonania wyroku WSA w Poznaniu. W pierwotnej interpretacji Dyrektor KIS nie przychylił się do stanowiska podatnika. Ten jednak wkroczył na drogę sądową, dzięki czemu uzyskał potwierdzenie stosowania korzystniejszego dla siebie podejścia.