Zapisy w umowach określające kary umowne są popularnym rozwiązaniem stanowiącym zabezpieczenie w przypadku np. niewykonania lub niewłaściwego wykonania umowy dotyczącej m.in. świadczenia usługi lub dostawy towarów zgodnie z ustaleniami pomiędzy przedsiębiorcami. Z podatkowego punktu widzenia w tym miejscu powstaje oczywiste pytanie: czy od wysokości zapłaconej kary umownej należy zapłacić ryczałtowy podatek? W niniejszym artykule postaramy się przybliżyć tą kwestię w odniesieniu do podatników, którzy zdecydowali się na tzw. estoński CIT.

Co to są wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą?

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega również dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca
w przepisach nie zdecydował się na zamieszczenie definicji tego pojęcia. Dlatego, żeby zrozumieć powyższe należy skorzystać m.in. z jego znaczenia w języku powszechnym. Jedną z kluczowych cech działalności gospodarczej jest jej zarobkowy charakter, w związku z czym za wydatki niezwiązane
z działalnością gospodarczą można uznać wszelkie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zatem, można posiłkować się pojęciem kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zdefiniowanych w art. 16 ustawy, pamiętając jednak, że nie są to tożsame pojęcia. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 26.10.2023 r. (nr 0114-KDIP2-2.4010.427.2023.2.AP) Dyrektor KIS potwierdził, że wpłaty na PFRON, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, nie są wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą i tym samym nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Zgodnie z przygotowanym przez Ministerstwo Finansów „Przewodnikiem do Ryczałtu od dochodów spółek” z dnia 23 grudnia 2021 roku sposób kwalifikacji dochodu jest uzależniony od indywidualnego stanu faktycznego. Warto każdorazowo przeanalizować wydatek.

Wydatek związany czy niezwiązany z działalnością gospodarczą – stanowisko organów podatkowych

Organy podatkowe nie są zgodne co do powyższej kwestii. Przykładowo w interpretacji z dnia 26 lipca 2023 roku (nr 0111-KDIB1-2.4010.257.2023.1.END) podatnik wskazał w stanie faktycznym, iż zawarł kontrakt na odbiór drewna. Natomiast w terminie realizacji umowy cena rynkowa drewna wzrosła na tyle znacząco, że podatnikowi bardziej niż wykonanie pierwotnego zobowiązania, opłacało się odstąpienie od dotychczasowej umowy, zapłacenie kary umownej i następnie zawarcie nowej umowy na nabycie drewna w oparciu o aktualnie obowiązujące ceny.

Powyższa argumentacja przekonała organ podatkowy. Uznał, że nieodebranie drewna z pierwotnego kontraktu wynikało z realiów rynkowych. Elastyczne podejście spółki związane ze zmianą ceny drewna na rynku było działaniem uzasadnionym i racjonalnym. W związku z powyższym DKIS potwierdził, że w opisanym stanie faktycznym nie powstanie obowiązek zapłaty ryczałtu.

Niemniej jednak wskazanie, że ponoszone kary nie wynikają z błędów podatnika, są ponoszone w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich zapłata wynika z racjonalnego działania, w tym również chęci zachowania dobrych relacji biznesowych z kontrahentami, nie zawsze zapewnia pozytywne rozstrzygnięcie.

Przykładowo, negatywne stanowisko dla podatnika zajął Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 30 sierpnia 2023 roku (nr 0111-KDIB2-1.4010.266.2023.1.KK). Wnioskodawca działający w branży budowlanej sporadycznie płacił kary umowne wynikające z opóźnień w świadczonych pracach budowlanych. Kary wynikały m.in. z zastosowania przez podatnika złej jakości materiałów otrzymanych od kontrahentów lub spowodowane były przez podwykonawców uszkodzeniami sprzętu niepozwalającymi na kontynuowanie prac. W uzasadnieniu do swojego stanowiska spółka wskazała, że nie może sobie pozwolić na niezapłacenie kary umownej, ponieważ wpływałoby to negatywnie na relacje z obecnymi zleceniodawcami, co mogłoby w przyszłości skutkować mniejszą ilością nowych zleceń (podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 stycznia 2023 roku (nr 0111-KDIB1-3.4010.771.2022.2.PC), w której wnioskodawca świadczący usługi przewozowe wskazał, że płaci kary umowne wynikające z niezawinionych przez niego opóźnień w przewozie oraz
z uszkodzeń magazynowanych i przewożonych towarów celem zachowania dobrych relacji biznesowych i zapewnienia zleceń na kolejne usługi).

Powyższa argumentacja okazała się niewystarczająca. Zdaniem Dyrektora KIS, wydatki podatników wynikają z zaniedbań bądź naruszeń obowiązujących przepisów prawa lub też nie są wpisane w podstawowy profil działalności spółki. Nie są ukierunkowane na osiągnięcie przychodu, zaś same kary mają charakter sankcyjny, dlatego należy uznać, że są to wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu ryczałtem.

Wydatek związany czy niezwiązany z działalnością gospodarczą – stanowisko sądów administracyjnych

Łaskawszym okiem patrzą sądy. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 maja 2023 roku (sygn. I SA/Łd 252/23) odniósł się do stanowiska podatnika wyrażonego w interpretacji indywidualnej z dnia 17 stycznia 2023 roku (nr 0111-KDIB1-3.4010.771.2022.2.PC), uwzględniając skargę na rozstrzygnięcie organu. Zdaniem sądu, z opisu stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że poniesione wydatki na kary umowne były związane z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą.

Podsumowanie

Kwestia kwalifikacji kar umownych do wydatków niezwiązanych lub związanych z działalnością gospodarczą jest przedmiotem sporów pomiędzy organami podatkowymi, podatnikami oraz sądami. Analiza powyższego zagadnienia każdorazowo powinna być przeprowadzona w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego. Warto w powyższym zakresie skonsultować się z ekspertami. Zapraszamy Państwa do kontaktu. Nasi konsultanci chętnie udzielą wsparcia w powyższym zakresie.